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廣告費和業務宣傳費稅前扣除最新規定解析

2014-9-25 17:00:55      點擊:

有關企業廣告費和業務宣傳費稅前扣除規定,《企業所得稅法實施條例》第四十四條做了原則性規定:“企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出,除國務院財政、稅務主管部門另有規定外,不超過當年銷售(營業)收入15%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除。”

  據此,財政部、國家稅務總局在2009年7月頒布了《關于部分行業廣告費和業務宣傳費稅前扣除政策的通知》(財稅〔2009〕72號,以下簡稱“原72號通知”),對化妝品、醫藥和飲料制造以及煙草企業的廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除作了特殊規定,由于該通知執行至2010年底止,從2011年開始或仍然繼續執行或有新政策,是按30%還是恢復按15%扣除,成為了懸念。

  近日,《財政部、國家稅務總局關于廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2012〕48號,以下簡稱“財稅48號通知”)終于出臺,有關廣告及業務宣傳費支出稅前扣除的規定方得以明確,也為當前的結構性減稅增添了濃墨重彩的一筆。為此,筆者試對廣告費和業務宣傳費(以下統稱“廣告宣傳費”)的扣除,征納雙方在稅收實務中應注意的幾個問題作如下解析。

  廣告費與業務宣傳費實行合并扣除

  所得稅扣除規定中的廣告費是指企業通過一定媒介和形式直接或者間接地介紹自己所推銷的商品或所提供的服務,激發消費者對其產品或勞務的購買欲望,以達到促銷的目的,而支付給廣告經營者、發布者的費用;業務宣傳費是指企業開展業務宣傳活動所支付的費用,主要是指未通過廣告發布者傳播的廣告性支出,包括企業發放的印有企業標志的禮品、紀念品等。二者的根本性區別為是否取得廣告業專用發票。

  廣告費與業務宣傳費都是為了達到促銷之目的進行宣傳而支付的費用,既有共同屬性也有區別,由于《企業所得稅法實施條例》和“財稅48號通知”對廣告費與業務宣傳費均規定實行合并扣除,因此再從屬性上對二者進行區分已沒有任何實質意義,企業無論是取得廣告業專用發票通過廣告公司發布廣告,還是通過各類印刷、制作單位制作如購物袋、遮陽傘、各類紀念品等印有企業標志的宣傳物品,所支付的費用均可合并在規定比例內予以扣除。

  三類企業的扣除標準仍延續由15%增至30%的規定

  據相關統計,2011年,食品飲料行業銷售費用排名前十位的上市公司的廣告費用合計近百億元,而據市場研究公司CTR發布的最新數據顯示,在醫藥行業中,某醫藥企業2011年第四季度就投入廣告花費1.34億元。可見廣告費用是化妝品、醫藥、飲料三行業銷售費用的主要支出。為扶植該三行業的發展,“財稅48號通知”第一條規定:“對化妝品制造與銷售、醫藥制造和飲料制造(不含酒類制造,下同)企業發生的廣告費和業務宣傳費支出,不超過當年銷售(營業)收入30%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除。”僅此一項最高就可直接減輕3.75%的企業所得稅稅負。

  該條延續了“原72號通知”將化妝品制造、醫藥制造和飲料制造企業發生的“廣告宣傳費”支出稅前扣除標準由15%增至30%的規定,同時將化妝品銷售企業增補到其中。

  煙草企業的煙草廣告宣傳費仍然不得扣除

  作為世界衛生組織《煙草控制框架公約》的簽約國,我國《廣告法》對煙草廣告做了嚴格的限制規定,因此,本次“財稅48號通知”第三條延續了“原72號通知”關于“煙草企業的煙草廣告費和業務宣傳費支出,一律不得在計算應納稅所得額時扣除”的規定。據此,煙草企業有關煙草的廣告費或業務宣傳費支出均不得在稅前扣除;至于非煙草企業的煙草廣告,可按不超過銷售收入的15%予以扣除。

  其他企業的廣告宣傳費扣除標準均為不超過15%

  除以上由“財稅48號通知”列舉的化妝品制造與銷售、醫藥制造和飲料制造企業以及煙草企業外,包括酒類制造企業在內的其他企業,仍應依照《企業所得稅法實施條例》第四十四條,按不超過15%的標準進行稅前扣除。

  對關聯企業的廣告宣傳費可按分攤協議歸集扣除

  “財稅48號通知”第二條規定:“對簽訂廣告費和業務宣傳費分攤協議(以下簡稱分攤協議)的關聯企業,其中一方發生的不超過當年銷售(營業)收入稅前扣除限額比例內的廣告費和業務宣傳費支出可以在本企業扣除,也可以將其中的部分或全部按照分攤協議歸集至另一方扣除。另一方在計算本企業廣告費和業務宣傳費支出企業所得稅稅前扣除限額時,可將按照上述辦法歸集至本企業的廣告費和業務宣傳費不計算在內”。執行該條規定應注意以下幾點:

  1.根據稅法規定,關聯企業是指有下列關系之一的公司、企業和其他經濟組織:

  在資金、經營、購銷等方面,存在直接或者間接的擁有或者控制關系;直接或者間接地同為第三者所擁有或者控制;在利益上具有相關聯的其他關系。

  2. 關聯企業之間應簽訂有廣告費和業務宣傳費分攤協議。

  3.在本企業扣除或歸集至關聯企業另一方扣除,可以根據分攤協議自由選擇。

  4.接受歸集扣除的關聯企業不占用本企業原扣除限額。即本企業可扣除的廣告宣傳費按規定照常計算扣除限額,另外還可以將關聯企業未扣除而歸集來的廣告宣傳費在本企業扣除。

  5.總體扣除限額不得超出規定標準。歸集到關聯企業另一方扣除的廣告宣傳費只能是費用發生企業依法可扣除限額內的部分或者全部,而不是實際發生額。如,一般企業應先按不超過銷售(營業)收入的15%,化妝品制造與銷售等前述三類企業按不超過銷售(營業)收入的30%,計算出本年可扣除限額,再選擇是部分還是全部歸集至關聯企業扣除。

  該條是“財稅48號通知”新設立的規定,也是一大亮點,對有關聯企業的納稅人,特別是關聯企業較多的大型企業集團是重大利好,可以在盈利與虧損、稅率高與低的關聯企業之間合法的進行稅收籌劃。

  扣除規定的執行時間及相關調整事項

  1. “財稅48號通知”從2011年開始執行至2015年止。既與“原72號通知”執行結束時間2010年相銜接,又符合對行政相對人有利的可作追溯規定的立法原則;明確規定有效期為5年,有利于保持稅收政策的穩定性,便于納稅人謀劃生產經營活動。

  2.由于“財稅48號通知”公布時,對2011年度的企業所得稅匯算清繳已經結束,而“原72號通知”又于2011年1月1日失效,納稅人在匯算清繳2011年度企業所得稅時,只能按《企業所得稅法實施條例》的規定,對廣告宣傳費按不超過銷售(營業)收入15%的標準扣除。

  根據《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第15號)第六條關于“對企業發現以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出,企業做出專項申報及說明后,準予追補至該項目發生年度計算扣除,但追補確認期限不得超過5年”的規定,化妝品制造與銷售、醫藥和飲料制造企業因應扣除但未扣除廣告宣傳費,而多繳的企業所得稅款,可以在追補確認年度的企業所得稅應納稅款中抵扣,不足抵扣的,可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。

  3.應特別提示的是,化妝品銷售企業是本次“財稅48號通知”新增加的可按30%扣除的企業,此類企業更應盡快熟悉新政策,將2011年度少扣除的廣告宣傳費追補至2011年度計算扣除,做出專項申報及說明。

  扣除基數即銷售(營業)收入的分類確認

  按照稅法規定,企業應以當年銷售(營業)收入額作為廣告宣傳費扣除的基數。根據《國家稅務總局關于印發〈中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表〉的通知》(國稅發〔2008〕101號)以及《國家稅務總局關于《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表》的補充通知》(國稅函〔2008〕1081號)的規定,一般工商企業的銷售(營業)收入為營業收入(主營業務收入、其他業務收入)和視同銷售收入之和;金融企業的銷售(營業)收入為營業收入(銀行業務收入、保險業務收入、證劵業務收入、其他金融業務收入)加視同銷售收入之和;事業單位、社會團體、民辦非企業單位以營業收入(包括財政補助收入、上級補助收入、撥入專款、事業收入、經營收入、附屬單位繳款)為扣除基數。

  費用發生年度超出扣除限額部分可結轉下年扣除

  企業當年實際發生的符合條件的廣告宣傳費支出,按照《企業所得稅法實施條例》和“財稅48號通知”規定的扣除基數和比例計算扣除后,仍有余額不能在當年扣除的,準予結轉下一年度繼續扣除,但仍需符合規定的扣除基數和比例標準。
 

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